Иные мероприятия налогового контроля что это?

Энциклопедия решений. Налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля

Налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля

Налоговые органы на основании пп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, а также вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц.

Налоговым контролем согласно п. 1 ст. 82 НК РФ признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством:

— получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов;

— проверки данных учета и отчетности;

— осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

— а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Главой 14 НК РФ определены такие формы налогового контроля, как направление запросов в банк о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке, об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах), об операциях на счетах, по вкладам (депозитам), об остатках электронных денежных средств (ст. 86 НК РФ), проведение налоговых проверок (ст.ст. 87- 89.2 НК РФ), допрос свидетеля (ст. 90 НК РФ), осмотр (ст. 92 НК РФ), истребование документов (ст. 93 НК РФ), истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках (ст. 93.1 НК РФ), выемка документов и предметов (ст. 94 НК РФ), привлечение эксперта, специалиста, переводчика, понятых (ст.ст. 95-98 НК РФ), запрос сведений у госорганов, учреждений, организаций либо нотариусов, осуществляющих регистрационные действия (ст. 85 НК РФ).

С 1 января 2012 года в разделе V.1 НК РФ определен порядок осуществления налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Особенности осуществления налогового контроля устанавливаются также отдельными положениями части второй НК РФ (например, в гл. 26.4 НК РФ — при выполнении соглашений о разделе продукции).

А с 1 января 2015 года введена новая форма налогового контроля — налоговый мониторинг, особенности осуществления которого регулируются разделом V.2 НК РФ, введенным Федеральным законом от 04.11.2014 N 348-ФЗ.

В рамках межведомственных соглашений налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел, следственные органы и органы управления государственными внебюджетными фондами РФ информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач (п. 3 ст. 82 НК РФ).

Предусмотренные п. 1 ст. 82 НК РФ формы деятельности налоговых органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах являются мероприятиями налогового контроля. С учетом положений ст. 7 НК РФ мероприятиями налогового контроля также являются формы деятельности налоговых органов, предусмотренные международными договорами Российской Федерации, содержащими положения, касающиеся налогообложения и сборов (п. 1.2 письма ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837@).

Отметим, что Российская Федерация в 2014 году ратифицировала Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам от 25.01.1988 (далее — Конвенция) (вступила в силу для Российской Федерации 01.07.2015). Страны, ратифицировавшие Конвенцию (в том числе, государства — члены Совета Европы и Организации экономического сотрудничества и развития), согласились оказывать друг другу административную помощь по налоговым делам, которая может предусматривать при необходимости меры, предпринимаемые судебными органами. Такая административная помощь состоит в:

— обмене информацией, включая проведение одновременных налоговых проверок и участие в налоговых проверках за границей;

— помощи по взиманию налогов, включая принятие обеспечительных мер;

ФНС России в соответствии с распоряжениями Правительства РФ от 30.04.2016 N 834-р и от 07.12.2016 N 2608-р подписаны многосторонние соглашения компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами и об автоматическом обмене финансовой информацией в налоговых целях.

Федеральным законом от 27.11.2017 N 340-ФЗ в НК РФ внесены изменения, которыми установлены правила сбора, предоставления и обмена информацией о финансовых счетах и отчетностью о финансово- хозяйственной деятельности международных групп компаний, в том числе:

— определен порядок взаимодействия налоговых органов РФ с компетентными органами зарубежных стран при проведении налогового мониторинга и совместных налоговых проверок (п. 6 ст. 82 и раздел VII.1 НК РФ),

— установлены правила сбора, предоставления и обмена информацией о финансовых счетах и отчетностью о финансово- хозяйственной деятельности международных групп компаний.

Наиболее распространенными мероприятиями (формами) налогового контроля, являются налоговые проверки. Иные мероприятия налогового контроля, в большинстве своем, осуществляются в ходе проведения налоговых проверок и при рассмотрении материалов налоговых проверок в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля. Отдельные мероприятия налогового контроля в случаях, предусмотренных НК РФ, могут проводиться вне рамок налоговых проверок (например, вызов налогоплательщика для дачи пояснений (п. 1 ст. 82 НК РФ), истребование соответствующей информации у госорганов и банков (п. 13 ст. 85 и п. 2 ст. 86 НК РФ), осмотр документов и предметов (п. 2 ст. 92 НК РФ), истребование документов (информации) относительно конкретной сделки (п. 2 ст. 93.1 НК РФ) и др.).

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:

— камеральные налоговые проверки (ст. 88 НК РФ);

— выездные налоговые проверки (ст. 89 НК РФ).

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, при этом порядок их проведения различен.

Не могут являться основой для проведения камеральной или выездной налоговой проверки специальная декларация, представленная в соответствии с Федеральным законом от 08.06.2015 N 140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ», и (или) прилагаемые к ней документы и (или) сведения, а также сведения, содержащиеся в них. Такие сведения признаются налоговой тайной, а также не могут быть использованы в качестве доказательств при рассмотрении дел о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля (абз. 1 п. 1 ст. 88, абз. 2 п. 4 ст. 101, абз. 3 п. 7 ст. 101.4, п. 8 ст. 102 НК РФ).

Внимание

При проведении налоговых проверок не действуют ограничения, предусмотренные Федеральным законом от 26.12.2008 N 294-ФЗ, в том числе запрет на проведение в 2016 — 2018 г.г. плановых проверок в отношении субъектов малого бизнеса, установленный в ст. 26.1 этого Закона (п. 4 ч. 3.1 ст. 1 и ч. 6 ст. 23.1 Закона N 294-ФЗ).

Что входит в мероприятия налогового контроля

Любой контроль предусматривает проведение ряда мероприятий для выяснения степени соответствия действующему законодательству, правилам, нормам, требованиям. Налоговый контроль, прежде всего, направлен на предотвращение неправильной уплаты предпринимателями обязательных платежей в государственный бюджет. Проверяя все виды ресурсов организаций, особенное внимание уделяя денежному обороту, уполномоченные для проведения проверок лица производят ряд законодательно определенных действий.

Рассмотрим, какую цель преследуют мероприятия налогового контроля, в чем они заключаются, чем отличаются основные мероприятия от дополнительных, какой результат получается в итоге.

Что такое мероприятия по налоговому контролю

Налоги – сфера государственных интересов. Именно государство устанавливает законы и правила налогообложения, и оно же контролирует их выполнение.

В Российской Федерации принят и действует Налоговый кодекс, а также некоторые другие положения, касающиеся уплаты налогов и сборов, обязательные для выполнения предпринимателями и организациями.

Мероприятия налогового контроля – комплекс действий налоговиков, регламентируемый НК РФ (п. 1 ст. 82 НК РФ), который производится с целью проверки соблюдения налогового законодательства и международных положений о налогообложении в отношении:

налоговых агентов;
индивидуальных плательщиков налогов и сборов;
плательщиков страховых и социальных взносов.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Сфера осуществления мероприятий налогового контроля – выездные налоговые проверки и рассмотрение их материалов. В отдельных случаях, оговоренных в НК РФ, некоторые мероприятия могут быть произведены и вне проверок налоговых органов.

Цель и задачи мероприятий налогового контроля

Из самого определения мероприятий налогового контроля вытекает их основная цель – выявление и профилактика правонарушений относительно НК РФ, а в случае обнаружения – обеспечение регламентируемой в НК ответственности. Другими словами, цель мероприятий налогового контроля – обеспечение налоговой дисциплины. На достижение данной цели направлены следующие задачи:

способствование экономической государственной безопасности;
участие в контроле формирования доходов государства;
проверка выполнения предпринимателем или организацией налоговых обязанностей перед государством;
контролирование целевого применения льгот на налоговые платежи;
пресечение и предупреждение налоговых правонарушений;
наказание правонарушителей по Налоговому кодексу РФ.

Что может быть выявлено в результате

По итогам налогового контроля проверяющие органы фиксируют выявленные результаты. Ими могут быть:

факты нарушений Налогового кодекса РФ;
недоимки, то есть неполные или отсутствующие начисления по налоговым сборам;
несвоевременность уплаты необходимых сборов;
неправильность исчисления необходимых выплат;
несоответствие доходов и расходов проверяемого;
ненадлежащее документальное оформление налоговых выплат (деклараций).

Основные мероприятия налогового контроля

Сотрудники ФНС Российской Федерации, опираясь на Налоговый Кодекс, в рамках проверок могут осуществлять ряд регламентированных законодательством мероприятий:

Инвентаризация (проводится в соответствии с п. 13 ст. 89 НК РФ) – сверка данных в документации с их реальным основанием (активами).
Осмотр (регламентирован ст. 91, 92 НК РФ) – ему могут подвергнуться любые территории или помещения, которые проверяемый предприниматель или организация использует для получения дохода (офисы, цеха, мастерские, склады, магазины и др.).
Истребование документов и/или информации (ст. 93, 93.1 НК РФ) – бумаги, необходимые для проверки, могут быть официально запрошены у проверяемой фирмы или лица.
Выемка предметов, документов (на основе ст. 94 НК РФ) – осуществляется тогда, когда нужны доказательства, подтверждающие налоговое правонарушение.
Экспертиза (по ст. 95 НК РФ) – производится только в необходимых случаях, по договору приглашается компетентный специалист. Если он установил факты, важные для результатов налогового контроля, их оформляют в официальное экспертное заключение, получение которого является самостоятельным мероприятием налогового контроля. В него могут быть включены и собственные выводы эксперта, даже они если не входили в запрос по экспертизе.
Вызов в качестве свидетеля (основан на положениях ст. 90 НК РФ) любого физического лица может быть произведен налоговиками, когда понадобятся показания, существенные для налогового контроля. За этой мерой обязательно наступает следующая – допрос.
Привлечение переводчика (ст. 97 НК РФ) разрешается в случаях, когда это необходимо для решения насущных задач налогового контроля. Осуществляется на договорной основе.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! У лиц, производящих налоговый контроль, есть утвержденное законодательством право применять различные технические средства для фиксации фактов, выявленных в результате проверки: фотосъемку, кино- или видеозапись, аудиозапись, копировальную технику и др. Применение технического обеспечения контроля должно быть отражено в ее документальном сопровождении (протоколах проверки).

Дополнительные мероприятия налогового контроля

Случается, и нередко, что собранных на самой проверке материалов недостаточно, чтобы вынести заключение. П. 6 ст. 101 НК РФ позволяет налоговикам в таких ситуациях прибегнуть к дополнительным мероприятиям, которые должны будут послужить подтверждением либо опровержением выявленного факта.

ВАЖНО! Допмероприятия не должны выискивать новые факты, а только уточнять уже отраженные в протоколе.

Формой осуществления дополнительных мероприятий по налоговому контролю могут быть:

допрос;
экспертиза;
истребование документации.

Никаких других мероприятий в качестве дополнительных налоговики осуществлять не правомочны. Зато в течение одной проверки вышеописанных мер может быть назначено сразу несколько, закон не ограничивает их количество.

Объекту проверки (предпринимателю или представителю организации) сообщат о дополнительных мероприятиях либо на рассмотрении материалов проверки, либо после его окончания: вручат решение о производстве допмероприятий, оформленное по правилам, установленным приказом ФНС РФ от 08 мая 2015 года № ММВ-7-2/189@. В данном решении, носящем не итоговый, а промежуточный характер, обязательно указывается:

обоснование – что вызвало необходимость в дополнительных мерах контроля;
избранные допмероприятия (перечисление форм);
сроки проведения (финальная дата).

Максимальная продолжительность дополнительных мероприятий не должна превышать 30 дней, только для консолидированных налогоплательщиков в исключительных случаях срок может продлеваться до 2 месяцев (п. 6 ст. 101 НК РФ).

Анализ материалов допмероприятий

Материалы, полученные в ходе допмероприятий, приобщаются к общим материалам налоговой проверки. К ним применяются те же законодательные требования, что и к основным, то есть налогоплательщик вправе принять участие в их рассмотрении. Для этого он должен выразить такое желание, подав в налоговую инспекцию соответствующее заявление. Через 2 дня налоговики назовут дату рассмотрения.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Приглашение налогоплательщика на рассмотрение материалов налоговой проверки обязательно на каждом этапе – как после основных, так и после дополнительных мероприятий. Отсутствие такого извещения – грубое нарушение процедуры проверки.

Если у налогоплательщика имеются возражения по результатам изучения материалов, он может предоставить их в письменном виде, изложив свои соображения, подкрепив соответствующими документами. Для этого у него есть декада, начиная с даты завершения допмероприятий, указанной в налоговом решении. Ранее этот процесс не регламентировался, теперь он узаконен ФЗ № 130 от 01 мая 2016 года.

Налоговые допмероприятия – каких действий ждать от инспекторов?

Дополнительные мероприятия налогового контроля – явление нередкое. Такие действия возможны при любой проверке. Но без спорных вопросов, как водится, никуда.

Пункт 6 статьи 101 НК РФ позволяет проверяющим прибегать к контрольным допмероприятиям (КД), если им необходимы дополнительные доказательства. Такая потребность возникает, когда сведений и документов по итогам камеральной или выездной ревизии недостаточно для принятия окончательного решения. Нередко КД назначают и при представлении компанией (бизнесменом) уточненки после ВНП (подробности – в письме Федеральной налоговой службы от 07.06.2018 № СА-4-7/11051@). Еще один типичный случай – возражения по акту проверки «приправлены» бумагами, требующими тщательного изучения.

Налоговые допмероприятия: новых нарушений не выявлять, по старым — доначислить

Решение о КД (по форме из Приложения № 34 к приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@) вправе вынести лишь руководитель ИФНС или его заместитель. Причем это возможно не ранее окончания проверки, составления и вручения акта по ее итогам, рассмотрения материалов ревизии руководителем инспекции (его замом). На такой порядок действий обращают внимание сами контролеры (см. письмо ФНС России от 19.10.2018 № ЕД-4-2/20515@).

В решении о назначении допмероприятий излагают обстоятельства, вызвавшие необходимость подобных действий, указывают срок их проведения и конкретную форму (п. 6 ст. 101 Кодекса, письмо Минфина России от 19.06.2009 № 03-02-07/1-321).

Что со сроками?

Допмероприятия не позволено проводить более одного месяца (двух – при проверке КГН или инофирмы, состоящей на учете по п. 4.6 ст. 83 НК РФ). Имейте в виду: увеличить этот срок инспекторы не могут ни при каких условиях (письмо Минфина России от 21.11.2018 № 03-02-07/1/83852).

Однако чиновники убеждены – нарушение данных сроков не ведет к безусловной отмене решения ИФНС, принимаемого по результатам проверки. Умозаключение вытекает из положений статьи 101 главного налогового документа (письма Минфина России от 23.03.2018 № 03-02-07/1/18400, ФНС России от 06.03.2018 № ЕД-4-2/4335@).

Дополнительного налогового контроля много не бывает: ВС РФ согласился

Действительно, если затягивание ревизорами процесса – их единственная погрешность, добиться отмены итогового решения инспекции вряд ли удастся. Такой вывод следует из сложившейся судебной практики, на что налоговая служба обратила внимание в письме от 10.01.2019 № ЕД-4-2/55. Тем не менее ФНС России в этом же разъяснении призывает фискалов соблюдать все процессуальные сроки, дабы избежать неэффективного использования ресурсов, увеличения обращений и жалоб. Кроме того, такие шероховатости могут затруднить взыскание налогов, пеней, штрафов в принудительном порядке. Сроки для принятия этих мер не сдвигаются, и из-за затягивания ревизорами КД вероятен их пропуск (п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).

Но учтите – если проверяющие успеют подать в суд иск о взыскании задолженности в последний день шестимесячного срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 46 Кодекса, рассчитаться с бюджетом придется (Постановление АС Дальневосточного округа от 16.10.2018 № Ф03-4140/2018, оставленное в силе Определением ВС РФ от 28.12.2018 № 303-КГ18-22204).

И еще. Доказательства, истребованные после окончания срока, указанного в решении о допмероприятиях, во внимание не принимаются. Это подчеркнуто в пункте 27 того же 57-го Постановления.

Бывает, что в решении о проведении КД не указаны конкретные допмероприятия налогового контроля. Но, по мнению судей, такой документ все равно соответствует требованиям пункта 6 статьи 101 НК РФ и не может быть признан недействительным (Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2017 № Ф02-1246/2017).

В пункте 6 статьи 101 Кодекса прописано, что в качестве КД могут проводиться истребование документов (как у самого проверяемого лица, так и у его контрагентов), допрос свидетеля и экспертиза. К каким именно из этих действий прибегнуть, сколько раз и в каком объеме – решать ИФНС. Это отмечают не только сотрудники финансового ведомства (письмо от 15.07.2016 № 03-02-07/1/41426), но и служители Фемиды. Взять хотя бы Постановление АС Уральского округа от 20.01.2017 № Ф09-10912/16. В нем подчеркнуто, что необходимость и объем проведения тех или иных контрольных допмероприятий определяют именно инспекторы. Что же до налогоплательщика, то его мнение и желания роли не играют.

Каждое КД оформляют, как того требует Налоговый кодекс РФ (постановлением о проведении экспертизы, протоколом допроса свидетеля и т. д.). Производят подобные действия в общем порядке, то есть так же, как при самой проверке (письма Минфина России от 19.06.2009 № 03-02-07/1-321, от 06.03.2009 № 03-02-07/1-113).

Перечень упомянутых мероприятий является исчерпывающим. Однако арбитры дают ревизорам добро и на некоторые другие смежные действия:

осмотр помещений. В Постановлении от 24.12.2018 № Ф04-5098/2018 АС Западно-Сибирского округа принял протокол осмотра в качестве доказательства, отвечающего требованиям статьи 75 АПК РФ. Документ был составлен правильно – с разрешения руководителя, с участием понятых. Довод организации, что осмотр проведен инспекторами в нарушение пункта 6 статьи 101 НК РФ, суд отклонил;
привлечение специалиста. Нормы статьи 96 главного налогового документа не ограничивают чиновников в привлечении специалиста для участия в контрольных допмероприятиях (постановления АС Поволжского округа от 14.02.2017 № Ф06-17683/2017 и Уральского округа от 15.05.2019 № Ф09-2143/19);
выемку документов. Суд посчитал постановление ИФНС о выемке мотивированным (бумаги требовались для экспертизы, назначенной в рамках КД). По форме и содержанию оно соответствует требованиям части 1 статьи 94 НК РФ. Выемка проведена уполномоченными лицами инспекции в присутствии понятых и представителей проверяемой компании. То, что фирма представила документацию добровольно, значения не имеет. Фискалы вправе изъять подлинники, если имеющихся копий им недостаточно (см. Постановление АС Волго-Вятского округа от 21.03.2018 № Ф01-351/2018, Ф01-773/2018). В другом деле служители Фемиды также посчитали, что у контролеров, проводивших допмероприятия, были основания для выемки подлинников документов. Одно из них – направление этих бумаг на экспертизу (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.01.2012 № А53-27001/2010, оставленное в силе Определением ВАС РФ от 17.05.2012 № ВАС-5533/12). ФНС России в пункте 10 письма от 23.05.2013 № АС-4-2/9355 обратила внимание, что арбитражная практика по данному вопросу складывается в ее пользу, сославшись на ряд вердиктов. Однако при этом чиновники подчеркнули – изъять документы можно лишь в случаях, перечисленных в пунктах 4 и 8 статьи 94 НК РФ. В частности, когда для проведения мероприятий налогового контроля копий документов проверяемого лица недостаточно.

Важные формальности

Шаги, предпринимаемые по окончании допмероприятий, оговорены в пункте 6.1 статьи 101 НК РФ. По итогам таких действий контролеры составляют дополнение к акту проверки (по форме из Приложения № 35 к приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@). В нем, в числе прочего, фиксируют полученные дополнительные доказательства, выводы чиновников и их предложения по устранению нарушений.

Дополнение составляют и визируют должностные лица инспекции, проводившие КД, в течение 15 рабочих дней с даты завершения этих мероприятий. С того момента, как документ будет готов, ревизорам отводится пять рабочих дней на вручение его под расписку (передачу иным способом) проверяемому лицу (представителю такового). Проследите, чтобы налоговики не забыли приложить к дополнению материалы, полученные при проведении КД. Но учтите, что документы, пришедшие к фискалам от вас, прилагаться не должны.

А если компания (бизнесмен) уклоняется от получения дополнения к акту налоговой проверки? Тогда этот факт инспекторы зафиксируют в данном документе и направят его уклонисту по почте заказным письмом. Он будет считаться полученным на шестой день с даты отправки такой «посылки».

Суд забраковал повторную ВНП под видом допмероприятия

Вы вправе представить в ИФНС письменные возражения по упомянутому дополнению в целом или по его отдельным положениям (в свободной форме) в рамках 15 рабочих дней с даты получения этого документа. К ним желательно присовокупить документы или их заверенные копии, обосновывающие возражения (п. 6.2 ст. 101 НК РФ). Если вы подкрепляете свои аргументы ссылками на те или иные нормативные правовые акты, не забудьте, что «кивать» надо на редакцию НПА, действовавшую в спорный период.

После этого руководитель ИФНС (его зам) рассмотрит акт проверки и дополнение к нему, все полученные инспекторами материалы, возражения проверяемого лица с обосновывающими их документами (подробности процедуры – в п. 1 ст. 101 Кодекса). В итоге будет вынесено решение о привлечении компании (коммерсанта) к ответственности или об отказе в наказании (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Фискалы должны обеспечить участие проверяемого лица в процессе рассмотрения материалов проверки, в том числе тех, что получены в ходе контрольных допмероприятий. Если этого не сделать, итоговое решение ИФНС может быть отменено на основании пункта 14 статьи 101 главного налогового документа (см. письма Минфина России от 19.06.2009 № 03-02-07/1-321 и от 26.05.2017 № 03-02-08/32453). Аналогичный настрой и у высших арбитров (Постановление Президиума ВАС от 13.01.2011 № 10519/10). Эта позиция находит отражение в многочисленных решениях окружных судов. Взять хотя бы Постановление АС Московского округа от 09.02.2015 № Ф05-16883/2014. Решение по выездной налоговой проверке отменено из-за того, что организацию заблаговременно не известили о факте рассмотрения всех материалов ревизии (в том числе полученных в рамках КД).

Имейте в виду, что отсутствие письменных возражений не лишает проверяемое лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов ревизии. На этом сделан акцент в письме финансового ведомства от 26.05.2017 № 03-02-08/32453.

Система внутреннего контроля при налоговом мониторинге: что про нее надо знать и как ее организовать

Всё больше компаний переходит от обычных налоговых проверок на налоговый мониторинг. К тому же каждый год ФНС постепенно снижает критерии вхождения в этот режим контроля. В связи с этим приказ ФНС России от 25.05.2021 № ЕД-7-23/518 утвердил требования к организации системы внутреннего контроля и формы (форматы) документов при налоговом мониторинге для отчётности.

Чем руководствоваться

На основании п. 7 ст. 105.26 НК РФ (Закон от 29.12.2020 № 470-ФЗ с изменениями) система внутреннего контроля должна соответствовать требованиям к её организации, которые устанавливает ФНС России.

Поэтому с 7 августа 2021 года нужно руководствоваться таким приказом ФНС от 25.05.2021 № ЕД-7-23/518 (далее — Приказ № ЕД-7-23/518). Он закрепил:

требования к организации системы внутреннего контроля;
формы и форматы документов, которые организации сдают в налоговую при раскрытии информации о системе внутреннего контроля.

Суть в том, что в соответствии с этим приказом вся информация о системах внутреннего контроля участников налогового мониторинга будет приведена к единому стандарту. А это позволит налоговикам обрабатывать ее автоматически.

Кроме того, конкретизация раскрываемых данных позволит налоговикам активнее применять риск-ориентированный подход в налоговом мониторинге.

Какие изменения

Важная задача налогового мониторинга — снижение налоговых рисков организации. Налоговый орган комплексно анализирует их и оценивает эффективность работы системы внутреннего контроля налогоплательщика по выявлению и предотвращению этих рисков. Результаты этой работы — основа для планирования проверок. Они определяют:

метод проверок — сплошной или выборочный;
объем необходимых документов.

Компании с 07.08.2021 предоставляют более подробную информацию о рисках. Так, предусмотрено раскрытие информации:

о коде вида экономической деятельности по ОКВЭД, к которой относится риск;
норме Налогового кодекса РФ, с которой связан раскрываемый риск;
детально о сделке (операции), в отношении которых выявлен риск (в т. ч. о контрагенте, виде сделки, реквизитах договора).

Больше про налоговый мониторинг мы рассказываем в записи вебинара с экспертами — забрать ее можно прямо сейчас.

В форме «Информация об организации системы внутреннего контроля» теперь более стандартизованное изложение информации обо всех внутренних нормативных документах налогоплательщика в отношении организации и функционирования системы внутреннего контроля.

Соответствующим образом скорректирован состав документов. Так, таблицы «Анализ контрольных процедур» больше нет. Введена новая форма «Информация о рисках по отдельным сделкам и операциям».

Если до 07.08.2021 по электронке отправляли информацию об организации системы внутреннего контроля, то теперь добавлены электронные форматы представления:

информации о рисках организации;
информации о рисках по отдельным сделкам и операциям;
контрольных процедур;
результатов их выполнения;
оценки уровня организации системы внутреннего контроля;
мероприятий по улучшению системы внутреннего контроля;
матрицы рисков и контрольных процедур.

Таблицы с данными тоже поправили.

Например, в сведения о результатах контрольных процедур нужно вносить информацию о количестве проверенных договоров, операций и документов.

Когда отчитываться

Пункт 18.3 Приказа № ЕД-7-23/518 установил сроки сдачи документов и информации, формируемых в соответствии с требованиями к организации системы внутреннего контроля. Вот они:

ПЕРИОДИЧНОСТЬ И СРОК СДАЧИ

При отсутствии данных для раскрытия сдают с нулевыми значениями.

Далее — ежеквартально на 1-е число месяца соответствующего квартала, не позднее одного месяца со дня наступления соответствующего квартала

Далее — за период проведения налогового мониторинга 1 ноября года, следующего за периодом проведения мониторинга

Далее — ежегодно на 1-е число месяца соответствующего года, не позднее одного месяца со дня наступления соответствующего года

Вообще проводить оценку необходимости внесения изменений в систему внутреннего контроля нужно не реже 1 раза в квартал. При внесении изменений актуальную информацию нужно сообщить налоговикам в срок до 5 рабочих дней со дня внесения изменений.

Когда отчитываться

Раскрываемую налоговикам информацию о рисках компании, идентифицируемых для налогового мониторинга, сведения о рисках по отдельным сделкам и операциям и матрицу рисков и контрольных процедур нужно сдать за отчетные периоды, наступившие после 1 января 2022 года.

Что мониторят налоговики

Компании, в отношении которых идёт налоговый мониторинг, обязаны соблюдать требования к системе внутреннего контроля:

за совершаемыми фактами хозяйственной жизни (бизнес-процессы);
правильностью исчисления (удержания), полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) налогов, сборов, страховых взносов.

Вообще, система внутреннего контроля должна работать на всех уровнях бизнес-процесса (операции). А именно:

Для налогового мониторинга интересны следующие области риска:

занижение/завышение доходов;
занижение/завышение расходов;
завышение убытков;
занижение налоговой базы;
завышение вычета;
неправомерное применение льготы;
неправильное определение суммы налога, сбора, страхового взноса;
неправильное применение налоговой ставки (ставки сбора, тарифа страхового взноса);
неправильное заполнение налоговой декларации (расчета);
непредставление налоговой декларации (расчета);
непредставление документов (информации);
неуплата налога, сбора, страхового взноса;
несоблюдение установленных сроков уплаты налогов, сборов, страховых взносов.

Содержание требований к организации системы внутреннего контроля

Это следующие вопросы:

организация системы внутреннего контроля;
контрольная среда;
система управления рисками;
выявление рисков;
оценка рисков;
раскрытие информации о рисках;
представление информации о рисках;
контрольные процедуры;
раскрытие информации о контрольных процедурах;
представление информации о контрольных процедурах;
информационная система;
оценка системы внутреннего контроля;
уровни организации системы внутреннего контроля;
раскрытие информации об уровне организации системы внутреннего контроля;
представление информации по оценке уровня организации системы внутреннего контроля;
информация о системе внутреннего контроля;
сроки представления информации.

Также Приказ № ЕД-7-23/518 содержит 19 приложений с бланками отчётов и их электронными форматами. А ещё — 4 перечня:

направлений выявления риска;
областей риска;
налогов, сборов, страховых взносов;
видов сделок (операций).

Читайте также Порядок уплаты налога это

Предпроверочный анализ: суд установил пределы полномочий налоговых органов

«Предпроверочный анализ не может подменять собой выездную или камеральную налоговые проверки.»

Комментарий к Решению Арбитражного суда г. Москвы от 05.10.2020 по делу N А40-211149/18-115-4949 (Дело ООО «Артек»)

Фабула

Налоговая запросила у ООО «Артек» документы за три последних года. При этом в отношении ООО «Артек» не проводилась налоговая проверка. То есть формально проверки нет, но фактически налоговая запрашивает информацию за три налоговых периода. Налоговая обосновывает запрос информации проведением «предпроверочного анализа».

Вопрос

Какой объем информации может запрашивать налоговый орган при предпроверочном анализе?

Применимая норма НК РФ

В случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения документов (информации) относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эти документы (информацию) у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) об этой сделке. (п. 2 статьи 93.1. НК РФ)

Суды первой и апелляционной инстанций

Признали требование налогового органа соответствующим законодательству.

Суд кассационной инстанции

Направил дело на новое рассмотрение, указав, что при новом рассмотрении необходимо дать оценку доводам относительно наличия (отсутствия) обоснованной необходимости у налогового органа истребовать документы.

Позиция Арбитражного суда г. Москвы

1. Статус предпроверочного анализа

Суд подробно описал происхождение предпроверочного анализа, дал оценку внутренним актам ФНС, на основании которых такой анализ проводится.

Ключевые выводы суда:

«Действующая редакция Налогового кодекса РФ не устанавливает такой формы налогового контроля как «мероприятия в рамках предпроверочного анализа».

«Предпроверочный анализ не может подменять собой выездную или камеральную налоговые проверки».

«Истребование у налогоплательщика документов (информации) о его деятельности за несколько налоговых периодов без назначения выездной (камеральной) налоговой проверки в рамках мероприятий «предпроверочного анализа» не соответствует Налоговому кодексу РФ, поэтому оспариваемое требования не может быть признано законным.»

Суд аргументировал, почему предпроверочный анализ за несколько налоговых периодов нарушает права налогоплательщика.

1) гласность

Налогоплательщик вправе знать, что в его отношении ведется проверка;

Нормативные акты ФНС России, регулирующие предпроверочный анализ, не доступны для налогоплательщиков и не опубликованы в порядке, установленном законом.

2) законность

Налоговый орган не вправе применять по отношению к налогоплательщику формы и методы налогового контроля, не предусмотренные Налоговым кодексом РФ.

3) срочность налоговой проверки

Налогоплательщик вправе рассчитывать, что административная нагрузка на него в связи с налоговой проверкой не будет бесконечной и ограничена конкретными сроками. Предпроверочный анализ не имеет установленных законом сроков и может проводиться инспекцией непрерывно

4) невозможность проведения двух и более налоговых проверок одного и того же налогового периода

Поскольку налоговый орган проводит предпроверочный анализ налога и налогового периода, не уведомляя об этом налогоплательщика, то это позволяет обойти запрет на проведение двух проверок одного и того же налога и налогового периода.

5) полнота и объективность проверки

целью камеральной или выездной проверок является проверка правильности исчисления налогов, что подразумевает полное и объективное изучение хозяйственной деятельности налогоплательщика и выявление не только недоплаты налога, но и излишней уплаты налогов; недопустимость одностороннего подхода к проверке, когда не выявляются или не принимаются во внимание выявленные факты переплаты налогов.

6) право на защиту своих прав и законных интересов от незаконных действий проверяющих должностных лиц, а также право на обжалование результатов проверки

Отсутствие доступа к тексту внутриведомственных актов, регулирующих порядок проведения предпроверочного анализа, а также документов, касающихся проводимого в отношении налогоплательщика предпроверочного анализа, нарушает права налогоплательщика на обжалование как самих актов, так и действий должных лиц налоговых органов, определяемых таким актом.

Рекомендую ознакомиться с текстом решения и цитировать его при ответе на требования налогового органа.

2. Границы запроса налогового органа вне рамок налоговой проверки

Суд четко обозначил границы запроса налогового органа.

«Cогласно п. 2 ст. 93.1 НК РФ полномочия налоговых органов об истребовании у налогоплательщика документов (информации) вне рамок налоговой проверки не абсолютны. Требование о представлении документов (информации), направленное вне рамок налоговой проверки, должно быть обоснованным, то есть содержать сведения о том, по какой конкретно сделке и в рамках проведения каких именно мероприятий налогового контроля истребуются документы (информация) у налогоплательщика»

Таким образом, без назначения налоговой проверки, законным является требование налогового органа, в котором:

— указаны реквизиты конкретной сделки;

— наименование контрагента, с которым была заключена сделка;

— указано мероприятие налогового контроля, в ходе которого потребовалось истребовать указанные документы.

Смею предположить, что указывать «предпроверочный анализ» в качестве мероприятия налогового контроля, налоговые органы не будут. Ведь суд однозначно высказался «Действующая редакция Налогового кодекса РФ не устанавливает такой формы налогового контроля как «мероприятия в рамках предпроверочного анализа».

Интересно дойдет ли дело до Верховного Суда?

Отдельно хочу поздравить юристов, представлявших ООО «Артек», с победой.

Мероприятия дополнительного налогового контроля: ответы представителей ФНС

Мероприятия налогового контроля предусматривают проведение налоговых проверок, истребование пояснений и документов, осмотр помещений и так далее. О них сказано в статье 82 НК РФ. Одной из специальных форм налогового контроля являются дополнительные мероприятия, которые могут назначаться по усмотрению руководства налогового органа. Их цель — подтвердить и закрепить выводы сотрудников ИФНС, которые проводили проверку. В рамках таких мероприятий инспекторы стремятся собрать факты, которые подтвердят совершение правонарушения.

Предлагаем познакомиться с ответами специалистов Налоговой службы на 4 важных вопроса, связанных с проведением мероприятий дополнительного контроля. Они даны в письме ФНС от 19 октября 2018 года № ЕД-4-2/20515@.

Что такое дополнительные мероприятия и когда они назначаются?

О мероприятиях дополнительного налогового контроля сказано в пункте 6 статьи 101 НК РФ. Это истребование документов, допрос свидетелей и проведение экспертизы. Назначаются такие мероприятия по решению руководителя налогового органа или его заместителя. Основанием для принятия решения служит необходимость получения дополнительных доказательств, которые подтвердили бы или опровергли тот факт, что налогоплательщик совершил нарушение.

Срок проведения таких мероприятий — месяц при обычной проверке, и 2 месяца — при проверке консолидированной группы налогоплательщиков.

Назначаются упомянутые мероприятия до того, как окончится налоговая проверка и будет составлен и вручен налогоплательщику акт. А также до того, как ее материалы будут рассмотрены руководством ИФНС.

Каким документом оформляются результаты?

Результаты дополнительных мероприятий должны оформляться специальным документом — дополнением к акту налоговой проверки. Об этом сказано в пункте 6.1 статьи 101 НК РФ. Это правило, как и некоторые другие, вступило в силу 3 августа и распространяется на проверки, которые завершились после 3 сентября 2018 года.

Формируется документ в течение 15 рабочих дней после окончания дополнительного мероприятия. В нем нужно отразить такие параметры:

дату начала и окончания мероприятия;
его описание;
доказательства, которые были получены в его ходе.

Может ли дополнительное мероприятие выявить новые нарушения?

Нет, не может. Смысл дополнительных мероприятий в том, чтобы найти факты, подтверждающие уже выявленные правонарушения. В пункте 6.1. статьи 101 НК РФ сказано, что в дополнении к акту проверки следует указывать дополнительные доказательства. Подразумеваются доказательства в отношении тех правонарушений, которые указаны в самом акте налоговой проверки.

Такой же вывод сделан в постановлении Конституционного суда от 14 июля 2005 года № 9-П и постановлении Пленума ВАС от 30 июля 2013 года № 57. В них указано, что дополнительные мероприятия направлены на сбор доказательств по тем нарушениям, которые уже обнаружены.

Даже если в ходе допмероприятия будут выявлены какие-то иные нарушения, включать их в дополнение к акту проверяющие не должны.

Вправе ли ИФНС доначислить налоги после проведения допмероприятий?

Есть постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года № 57, в котором сказано: после того как вынесено решение по результатам проверки, ФНС не может его изменить таким образом, чтобы она ухудшило положение проверяемой компании или ИП. Иначе говоря, доначислить налоги нельзя.

Однако это общий случай, и в судебной практике из него есть исключения. Примером может служить постановление АС Уральского округа от 23 апреля 2015 года № Ф09-1929/15. Подавая возражение на акт, налогоплательщик представил документы, которые были недоступны инспекторам при проведении выездной проверки. Изучение этих документов привело к увеличению доначислений.

Налогоплательщик обратился в суд, однако он поддержал налоговый орган. Судьи указали, что представленные документы имели отношение к нарушениям, которые выявлены в ходе проверки. И сделанные на их основе доначисления правомерны, поскольку иначе бы налогоплательщик избежал уплаты налога с сокрытого им объекта налогообложения. Верховный Суд своим определением от 20 августа 2015 года № 309-КГ15-9617 оставил указанное постановление в силе.